規(guī)范會計(jì)處理 確保PPP項(xiàng)目有序發(fā)展
明確模糊性概念
在北京國家會計(jì)學(xué)院教授崔志娟看來，此次發(fā)布的實(shí)施問答和應(yīng)用案例，主要為了執(zhí)行落實(shí)好《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第14號》（下稱《14號解釋》），解答實(shí)務(wù)中PPP項(xiàng)目社會資本方會計(jì)核算的重點(diǎn)問題。
上述實(shí)施問答和應(yīng)用案例對于PPP項(xiàng)目中的部分關(guān)鍵概念作出明確界定，如“合同約定的運(yùn)營期間”“控制”“管制”“重大剩余權(quán)益”等。
“對上述名詞進(jìn)行范圍界定，在實(shí)務(wù)過程中非常有必要?！贝拗揪昱e例說，規(guī)范的PPP項(xiàng)目合同應(yīng)當(dāng)同時符合下列特征：一是社會資本方在合同約定的運(yùn)營期間內(nèi)代表政府方使用PPP項(xiàng)目資產(chǎn)提供公共產(chǎn)品和服務(wù)，二是社會資本方在合同約定的期間內(nèi)就其提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)獲得補(bǔ)償。
其中，對“合同約定的運(yùn)營期間”“社會資本方代表政府方使用PPP項(xiàng)目資產(chǎn)提供公共產(chǎn)品和服務(wù)”“社會資本方就其提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)獲得補(bǔ)償”等概念的理解，直接影響PPP項(xiàng)目合同是否符合“雙特征”。
《14號解釋》自2021年1月1日施行以來，社會資本方的會計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)處理時遇到了會計(jì)準(zhǔn)則適用的邊界問題。比如，在某個PPP項(xiàng)目的服務(wù)中，如果主要部分由政府控制，那么小部分不由政府控制的服務(wù)該如何進(jìn)行會計(jì)處理，困擾著會計(jì)人員。
在大岳咨詢有限公司董事長金永祥看來，PPP會計(jì)準(zhǔn)則剛推出，遇到邊界模糊的問題很正常。實(shí)施問答和應(yīng)用案例解答了社會資本方會計(jì)人員的困惑，為PPP項(xiàng)目會計(jì)工作指明方向，減少會計(jì)人員的工作量和社會資本方對會計(jì)處理的干預(yù)，進(jìn)而達(dá)到避免合規(guī)性風(fēng)險，以及由于對《14號解釋》的不同理解導(dǎo)致的在監(jiān)管時產(chǎn)生糾紛等問題。
強(qiáng)化實(shí)操應(yīng)用
對模糊概念的界定，其目的是服務(wù)于實(shí)務(wù)操作。實(shí)施問答對一些實(shí)務(wù)應(yīng)用方面的問題進(jìn)行了明確。這部分內(nèi)容有的來自于政府方PPP核算應(yīng)用指南，如“雙控制”環(huán)節(jié)的應(yīng)用；有的是企業(yè)的特殊事項(xiàng)，如集團(tuán)合并報(bào)表。
“這些具體規(guī)定解決了我國PPP實(shí)踐場景的會計(jì)核算，便于企業(yè)對于資產(chǎn)權(quán)屬進(jìn)行識別判斷，防止出現(xiàn)‘孤兒資產(chǎn)’問題。”崔志娟舉例說，如“雙控制”環(huán)節(jié)應(yīng)用部分，本身是政府方會計(jì)核算研究的一個難點(diǎn)。為了方便具體實(shí)操人員理解并運(yùn)用，“雙控制”的分類和表述只能采用列舉方式，指導(dǎo)會計(jì)人員把握資產(chǎn)是否被政府方控制。
“需要注意的是，因?yàn)槲覈鴮?shí)施的PPP項(xiàng)目類型較廣，均規(guī)范在一個會計(jì)準(zhǔn)則里，因而，資產(chǎn)識別和確認(rèn)顯得更加重要?！贝拗揪暾f，我國采用國際上的“雙控”標(biāo)準(zhǔn)來區(qū)分資產(chǎn)權(quán)屬，這在會計(jì)政策上是新的處理方式。從“雙控”角度識別資產(chǎn)屬性，避免過去一刀切將其作為政府方“固定資產(chǎn)”的情況。
除實(shí)施問答外，此次財(cái)政部發(fā)布的3個應(yīng)用案例，分別針對無形資產(chǎn)模式、金融資產(chǎn)模式和混合模式，從案例本身來看應(yīng)屬于核算的示例形式，并非是一個PPP項(xiàng)目全流程的核算案例。
這3個案例的共同點(diǎn)是根據(jù)合同履約義務(wù)確定建造階段和運(yùn)營階段企業(yè)的會計(jì)處理，主要是涉及資產(chǎn)的確認(rèn)和收入確認(rèn)問題，還增加了大修的核算。在實(shí)際應(yīng)用中，會給企業(yè)方一些更加明確的核算指導(dǎo)建議。
實(shí)際工作中，社會資本方在會計(jì)核算上往往存在一定的困惑。如，PPP項(xiàng)目初始投資為無形資產(chǎn)后，其更新改造投入如何處理？到底什么情況下確認(rèn)無形資產(chǎn)，什么情況確認(rèn)金融資產(chǎn)，怎么基于國家政策和合同來判斷履約義務(wù)？什么時間點(diǎn)確認(rèn)收入，收入到底在何時實(shí)現(xiàn)等？這些問題都會影響到社會資本方的會計(jì)核算。
分析其成因，崔志娟介紹，這是由于PPP在我國的推廣存在3個重要的變化：一是新修訂預(yù)算法所體現(xiàn)預(yù)算體制改革變化，二是社會資本方回報(bào)機(jī)制的變化，三是PPP作為政府投融資管理的常態(tài)機(jī)制要納入政府方核算。這樣，社會資本方的核算需要跟政府方核算在履約合同的同一事項(xiàng)核算方面呈“鏡像關(guān)系”，在非同一事項(xiàng)核算方面要體現(xiàn)整體一致性。
“此次發(fā)布的應(yīng)用案例應(yīng)當(dāng)說部分解決了實(shí)踐中的一些問題，還有一些如BOO（建設(shè)—擁有—運(yùn)營）、TOO（轉(zhuǎn)讓—擁有—運(yùn)營）項(xiàng)目核算問題，PPP系統(tǒng)性的會計(jì)核算問題等，還有待進(jìn)一步考慮。”崔志娟認(rèn)為，未來對PPP項(xiàng)目會計(jì)處理問題將會進(jìn)行更深層次的解釋。
提升PPP項(xiàng)目合規(guī)性
規(guī)范有序是PPP項(xiàng)目今后發(fā)展的主要基調(diào)。全國PPP綜合信息平臺管理庫項(xiàng)目半年報(bào)中的核心數(shù)據(jù)顯示，PPP市場規(guī)模穩(wěn)中有增，開工建設(shè)項(xiàng)目投資額顯著增長；新入庫“兩新一重”項(xiàng)目投資占九成。PPP市場繼續(xù)呈現(xiàn)恢復(fù)性增長態(tài)勢。
“國家‘十四五’規(guī)劃明確提出繼續(xù)應(yīng)用PPP模式。財(cái)政部PPP項(xiàng)目庫的數(shù)據(jù)在持續(xù)增長。國家發(fā)改委發(fā)言人日前又一次提出大力發(fā)展PPP以穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)增長。PPP在我國作為國家長期政策選項(xiàng)是非常明確的?！苯鹩老楸硎?，“十四五”期間，我國將實(shí)施碳達(dá)峰碳中和、推進(jìn)鄉(xiāng)村振興等戰(zhàn)略，資金需求將超過100萬億元，離不開社會資本的參與。
“《14號解釋》的出臺以及這次實(shí)施問答和應(yīng)用案例的發(fā)布，都是PPP政策完善的重要組成部分，理順了PPP的會計(jì)處理，更重要的是發(fā)出了政府對PPP重視的信號?！苯鹩老檎f。
崔志娟認(rèn)為，此次針對企業(yè)方的會計(jì)處理細(xì)節(jié)方面的內(nèi)容，在規(guī)范和指導(dǎo)社會資本方的會計(jì)核算，建立與政府會計(jì)核算“鏡像關(guān)系”的體系，發(fā)揮PPP合同的會計(jì)監(jiān)督作用等方面意義重大。
會計(jì)是對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的反映。會計(jì)對PPP合同的反映通過財(cái)務(wù)信息對外公開，可以反映PPP項(xiàng)目合同的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，促進(jìn)合同簽約的規(guī)范性。
“未來，PPP項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)在合規(guī)合法、責(zé)任義務(wù)明晰、權(quán)限劃分得當(dāng)、回報(bào)機(jī)制合理等方面發(fā)力，特別是要融合財(cái)務(wù)核算、稅務(wù)籌劃、項(xiàng)目管理等業(yè)務(wù)知識，做好事前謀劃，防范項(xiàng)目履約風(fēng)險?！贝拗揪暾f。
來源：（市場委供稿 稿件來源：公眾號：大岳咨詢 大岳咨詢是市場委的理事長單位）